《企業會計準則解釋》合集(1-5

 

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1、  企業會計準則解釋第1號(財會〔200714號)

2、  企業會計準則解釋第2號(財會〔200811號)

3、  企業會計準則解釋第3號(財會〔20098號)

4、  企業會計準則解釋第4號(財會〔201015號)

5、  企業會計準則解釋4號有關問題的提示(證監會會計部)

6、  企業會計準則解釋第5號(財會〔201219號)

7、  企業會計準則解釋第6號(財會[2014]1號)

 

關于印發《企業會計準則解釋第1號》的通知

財會〔200714

國務院有關部委、有關直屬機構,各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局),新疆生產建設兵團財務局,有關中央管理企業:

  為進一步貫徹實施企業會計準則,根據企業會計準則執行情況和有關問題,我部制定了《企業會計準則解釋第1號》,現已印發,請遵照執行。

  附件:企業會計準則解釋第1

                                    二○○七年十一月十六日

 

企業會計準則解釋第1

 

  一、企業在編制年報時,首次執行日有關資產、負債及所有者權益項目的金額是否要進一步復核?原同時按照國內及國際財務報告準則對外提供財務報告的B股、H股等上市公司,首次執行日如何調整?

  答:企業在編制首份年報時,應當對首次執行日有關資產、負債及所有者權益項目的賬面余額進行復核,經注冊會計師審計后,在附注中以列表形式披露年初所有者權益的調節過程以及作出修正的項目、影響金額及其原因。

  原同時按照國內及國際財務報告準則對外提供財務報告的B股、H股等上市公司,首次執行日根據取得的相關信息,能夠對因會計政策變更所涉及的交易或事項的處理結果進行追溯調整的,以追溯調整后的結果作為首次執行日的余額。

  二、中國境內企業設在境外的子公司在境外發生的有關交易或事項,境內不存在且受相關法律法規等限制或交易不常見,企業會計準則未作規范的,如何進行處理?

  答:中國境內企業設在境外的子公司在境外發生的交易或事項,境內不存在且受法律法規等限制或交易不常見,企業會計準則未作出規范的,可以將境外子公司已經進行的會計處理結果,在符合《企業會計準則——基本準則》的原則下,按照國際財務報告準則進行調整后,并入境內母公司合并財務報表的相關項目。

  三、經營租賃中出租人發生的初始直接費用以及融資租賃中承租人發生的融資費用應當如何處理?出租人對經營租賃提供激勵措施的,如提供免租期或承擔承租人的某些費用等,承租人和出租人應當如何處理?企業(建造承包商)為訂立建造合同發生的相關費用如何處理?

  答:(一)經營租賃中出租人發生的初始直接費用,是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的可歸屬于租賃項目的手續費、律師費、差旅費、印花稅等,應當計入當期損益;金額較大的應當資本化,在整個經營租賃期間內按照與確認租金收入相同的基礎分期計入當期損益。

  承租人在融資租賃中發生的融資費用應予資本化或是費用化,應按《企業會計準則第17號——借款費用》處理,并按《企業會計準則第21號——租賃》進行計量。

 ?。ǘ┏鱟餿碩躍飭尢峁┘だ朧┑?,出租人與承租人應當分別下列情況進行處理:

  1. 出租人提供免租期的,承租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內,按直線法或其他合理的方法進行分攤,免租期內應當確認租金費用;出租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內,按直線法或其他合理的方法進行分配,免租期內出租人應當確認租金收入。

  2. 出租人承擔了承租人某些費用的,出租人應將該費用自租金收入總額中扣除,按扣除后的租金收入余額在租賃期內進行分配;承租人應將該費用從租金費用總額中扣除,按扣除后的租金費用余額在租賃期內進行分攤。

 ?。ㄈ┢笠擔ńㄔ斐邪蹋┪┝⒑賢⑸牟盥梅?、投標費等,能夠單獨區分和可靠計量且合同很可能訂立的,應當予以歸集,待取得合同時計入合同成本;未滿足上述條件的,應當計入當期損益。

  四、企業發行的金融工具應當在滿足何種條件時確認為權益工具?

  答:企業將發行的金融工具確認為權益性工具,應當同時滿足下列條件:

 ?。ㄒ唬└媒鶉詮ぞ哂Φ輩話ń桓斷紙鴰蚱淥鶉謐什淥ノ?,或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產或金融負債的合同義務。

 ?。ǘ└媒鶉詮ぞ咝胗沒蚩捎梅⑿蟹階隕砣ㄒ婀ぞ囈薪崴愕?,如為非衍生工具,該金融工具應當不包括交付非固定數量的發行方自身權益工具進行結算的合同義務;如為衍生工具,該金融工具只能通過交付固定數量的發行方自身權益工具換取固定數額的現金或其他金融資產進行結算。其中,所指的發行方自身權益工具不包括本身通過收取或交付企業自身權益工具進行結算的合同。

  五、嵌入保險合同或嵌入租賃合同中的衍生工具應當如何處理?

  答:根據《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定,嵌入衍生工具相關的混合工具沒有指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債,同時滿足有關條件的,該嵌入衍生工具應當從混合工具中分拆,作為單獨的衍生工具處理。該規定同樣適用于嵌入在保險合同中的衍生工具,除非該嵌入衍生工具本身屬于保險合同。

  按照保險合同約定,如果投保人在持有保險合同期間,擁有以固定金額或是以固定金額和相應利率確定的金額退還保險合同選擇權的,即使其行權價格與主保險合同負債的賬面價值不同,保險人也不應將該選擇權從保險合同中分拆,仍按保險合同進行處理。但是,如果退保價值隨同某金融變量或者某一與合同一方不特定相關的非金融變量的變動而變化,嵌入保險合同中的賣出選擇權或現金退保選擇權,應適用《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》;如果持有人實施賣出選擇權或現金退保選擇權的能力取決于上述變量變動的,嵌入保險合同中的賣出選擇權或現金退保選擇權,也適用《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》。

  嵌入租賃合同中的衍生工具,應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行處理。

  六、企業如有持有待售的固定資產和其他非流動資產,如何進行確認和計量?

  答:《企業會計準則第4號——固定資產》第二十二條規定,企業對于持有待售的固定資產,應當調整該項固定資產的預計凈殘值,使該固定資產的預計凈殘值反映其公允價值減去處置費用后的金額,但不得超過符合持有待售條件時該項固定資產的原賬面價值,原賬面價值高于調整后預計凈殘值的差額,應作為資產減值損失計入當期損益。

  同時滿足下列條件的非流動資產應當劃分為持有待售:一是企業已經就處置該非流動資產作出決議;二是企業已經與受讓方簽訂了不可撤銷的轉讓協議;三是該項轉讓將在一年內完成。

  符合持有待售條件的無形資產等其他非流動資產,比照上述原則處理,但不包括遞延所得稅資產、《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規范的金融資產、以公允價值計量的投資性房地產和生物資產、保險合同中產生的合同權利。

  持有待售的非流動資產包括單項資產和處置組,處置組是指作為整體出售或其他方式一并處置的一組資產。

  七、企業在確認由聯營企業及合營企業投資產生的投資收益時,對于與聯營企業及合營企業發生的內部交易損益應當如何處理?首次執行日對聯營企業及合營企業投資存在股權投資借方差額的,計算投資損益時如何進行調整?企業在首次執行日前持有對子公司的長期股權投資,取得子公司分派現金股利或利潤如何處理?

  答:(一)企業持有的對聯營企業及合營企業的投資,按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定,應當采用權益法核算,在按持股比例等計算確認應享有或應分擔被投資單位的凈損益時,應當考慮以下因素:

  投資企業與聯營企業及合營企業之間發生的內部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業的部分,應當予以抵銷,在此基礎上確認投資損益。投資企業與被投資單位發生的內部交易損失,按照《企業會計準則第8號——資產減值》等規定屬于資產減值損失的,應當全額確認。投資企業對于納入其合并范圍的子公司與其聯營企業及合營企業之間發生的內部交易損益,也應當按照上述原則進行抵銷,在此基礎上確認投資損益。

  投資企業對于首次執行日之前已經持有的對聯營企業及合營企業的長期股權投資,如存在與該投資相關的股權投資借方差額,還應扣除按原剩余期限直線攤銷的股權投資借方差額,確認投資損益。

  投資企業在被投資單位宣告發放現金股利或利潤時,按照規定計算應分得的部分確認應收股利,同時沖減長期股權投資的賬面價值。

 ?。ǘ┢笠翟謔狀沃蔥腥找鄖耙丫鐘械畝宰庸境て詮扇ㄍ蹲?,應在首次執行日進行追溯調整,視同該子公司自最初即采用成本法核算。執行新會計準則后,應當按照子公司宣告分派現金股利或利潤中應分得的部分,確認投資收益。

  八、企業在股權分置改革過程中持有的限售股權如何進行處理?

  答:企業在股權分置改革過程中持有對被投資單位在重大影響以上的股權,應當作為長期股權投資,視對被投資單位的影響程度分別采用成本法或權益法核算;企業在股權分置改革過程中持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權,應當劃分為可供出售金融資產,其公允價值與賬面價值的差額,在首次執行日應當追溯調整,計入資本公積。

  九、企業在編制合并財務報表時,因抵銷未實現內部銷售損益在合并財務報表中產生的暫時性差異是否應當確認遞延所得稅?母公司對于納入合并范圍子公司的未確認投資損失,執行新會計準則后在合并財務報表中如何列報?

  答:(一)企業在編制合并財務報表時,因抵銷未實現內部銷售損益導致合并資產負債表中資產、負債的賬面價值與其在所屬納稅主體的計稅基礎之間產生暫時性差異的,在合并資產負債表中應當確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債,同時調整合并利潤表中的所得稅費用,但與直接計入所有者權益的交易或事項及企業合并相關的遞延所得稅除外。

 ?。ǘ┲蔥行祿峒譜莢蠔?,母公司對于納入合并范圍子公司的未確認投資損失,在合并資產負債表中應當沖減未分配利潤,不再單獨作為“未確認的投資損失”項目列報。

  十、企業改制過程中的資產、負債,應當如何進行確認和計量?

  答:企業引入新股東改制為股份有限公司,相關資產、負債應當按照公允價值計量,并以改制時確定的公允價值為基礎持續核算的結果并入控股股東的合并財務報表。改制企業的控股股東在確認對股份有限公司的長期股權投資時,初始投資成本為投出資產的公允價值及相關費用之和。

 

 

企業會計準則解釋第2

財政部關于印發企業會計準則解釋第2號的通知

財會〔200811

國務院有關部委、有關直屬機構,新疆生產建設兵團財務局,有關中央管理企業,各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局):

  為了全面貫徹實施企業會計準則,落實會計準則趨同與等效,根據企業會計準則執行情況和有關問題,我部制定了《企業會計準則解釋第2號》,現予印發,請遵照執行。

  附件:企業會計準則解釋第2

                           二○○八年八月七日

 

企業會計準則解釋第2

 

  一、同時發行A股和H股的上市公司,應當如何運用會計政策及會計估計?

  答:內地企業會計準則和香港財務報告準則實現等效后,同時發行A股和H股的上市公司,除部分長期資產減值損失的轉回以及關聯方披露兩項差異外,對于同一交易事項,應當在A股和H股財務報告中采用相同的會計政策、運用相同的會計估計進行確認、計量和報告,不得在A股和H股財務報告中采用不同的會計處理。

 

  二、企業購買子公司少數股東擁有對子公司的股權應當如何處理?企業或其子公司進行公司制改制的,相關資產、負債的賬面價值應當如何調整?

  答:(一)母公司購買子公司少數股權所形成的長期股權投資,應當按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》第四條的規定確定其投資成本。

  母公司在編制合并財務報表時,因購買少數股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日(或合并日)開始持續計算的凈資產份額之間的差額,應當調整所有者權益(資本公積),資本公積不足沖減的,調整留存收益。

  上述規定僅適用于本規定發布之后發生的購買子公司少數股權交易,之前已經發生的購買子公司少數股權交易未按照上述原則處理的,不予追溯調整。

 ?。ǘ┢笠到泄局聘鬧頻?,應以經評估確認的資產、負債價值作為認定成本,該成本與其賬面價值的差額,應當調整所有者權益;企業的子公司進行公司制改制的,母公司通常應當按照《企業會計準則解釋第1號》的相關規定確定對子公司長期股權投資的成本,該成本與長期股權投資賬面價值的差額,應當調整所有者權益。

 

  三、企業對于合營企業是否應納入合并財務報表的合并范圍?

  答:按照《企業會計準則第33號——合并財務報表》的規定,投資企業對于與其他投資方一起實施共同控制的被投資單位,應當采用權益法核算,不應采用比例合并法。但是,如果根據有關章程、協議等,表明投資企業能夠對被投資單位實施控制的,應當將被投資單位納入合并財務報表的合并范圍。

 

  四、企業發行認股權和債券分離交易的可轉換公司債券,其認股權應當如何進行會計處理?

  答:企業發行認股權和債券分離交易的可轉換公司債券(以下簡稱分離交易可轉換公司債券),其認股權符合《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》和《企業會計準則第37號――金融工具列報》有關權益工具定義的,應當按照分離交易可轉換公司債券發行價格,減去不附認股權且其他條件相同的公司債券公允價值后的差額,確認一項權益工具(資本公積)。

  企業對于本規定發布之前已經發行的分離交易可轉換公司債券,應當進行追溯調整。

 

  五、企業采用建設經營移交方式(BOT)參與公共基礎設施建設業務應當如何處理?

  答:企業采用建設經營移交方式(BOT)參與公共基礎設施建設業務,應當按照以下規定進行處理:

 ?。ㄒ唬┍竟娑ㄉ婕暗?/span>BOT業務應當同時滿足以下條件:

  1.合同授予方為政府及其有關部門或政府授權進行招標的企業。

  2.合同投資方為按照有關程序取得該特許經營權合同的企業(以下簡稱合同投資方)。合同投資方按照規定設立項目公司(以下簡稱項目公司)進行項目建設和運營。項目公司除取得建造有關基礎設施的權利以外,在基礎設施建造完成以后的一定期間內負責提供后續經營服務。

  3.特許經營權合同中對所建造基礎設施的質量標準、工期、開始經營后提供服務的對象、收費標準及后續調整作出約定,同時在合同期滿,合同投資方負有將有關基礎設施移交給合同授予方的義務,并對基礎設施在移交時的性能、狀態等作出明確規定。

 ?。ǘ┯?/span>BOT業務相關收入的確認。

  1.建造期間,項目公司對于所提供的建造服務應當按照《企業會計準則第15號——建造合同》確認相關的收入和費用?;∩枋┙ǔ珊?,項目公司應當按照《企業會計準則第14號——收入》確認與后續經營服務相關的收入。

  建造合同收入應當按照收取或應收對價的公允價值計量,并分別以下情況在確認收入的同時,確認金融資產或無形資產:

 ?。?/span>1)合同規定基礎設施建成后的一定期間內,項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產的;或在項目公司提供經營服務的收費低于某一限定金額的情況下,合同授予方按照合同規定負責將有關差價補償給項目公司的,應當在確認收入的同時確認金融資產,并按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定處理。

 ?。?/span>2)合同規定項目公司在有關基礎設施建成后,從事經營的一定期間內有權利向獲取服務的對象收取費用,但收費金額不確定的,該權利不構成一項無條件收取現金的權利,項目公司應當在確認收入的同時確認無形資產。

  建造過程如發生借款利息,應當按照《企業會計準則第17號——借款費用》的規定處理。

  2.項目公司未提供實際建造服務,將基礎設施建造發包給其他方的,不應確認建造服務收入,應當按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規定,分別確認為金融資產或無形資產。

 ?。ㄈ┌湊蘸賢娑?,企業為使有關基礎設施保持一定的服務能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態,預計將發生的支出,應當按照《企業會計準則第13號——或有事項》的規定處理。

 ?。ㄋ模┌湊仗匭砭ê賢娑?,項目公司應提供不止一項服務(如既提供基礎設施建造服務又提供建成后經營服務)的,各項服務能夠單獨區分時,其收取或應收的對價應當按照各項服務的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務。

 ?。ㄎ澹?/span>BOT業務所建造基礎設施不應作為項目公司的固定資產。

 ?。┰?/span>BOT業務中,授予方可能向項目公司提供除基礎設施以外其他的資產,如果該資產構成授予方應付合同價款的一部分,不應作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產時,應以其公允價值確認,未提供與獲取該資產相關的服務前應確認為一項負債。

  本規定發布前,企業已經進行的BOT項目,應當進行追溯調整;進行追溯調整不切實可行的,應以與BOT業務相關的資產、負債在所列報最早期間期初的賬面價值為基礎重新分類,作為無形資產或是金融資產,同時進行減值測試;在列報的最早期間期初進行減值測試不切實可行的,應在當期期初進行減值測試。

 

  六、售后租回交易認定為經營租賃的,應當如何進行會計處理?

  答:企業的售后租回交易認定為經營租賃的,應當分別以下情況處理:

 ?。ㄒ唬┯腥吩渲ぞ荼礱魘酆笞饣亟灰資前湊展始壑蕩锍傻?,售價與資產賬面價值的差額應當計入當期損益。

 ?。ǘ┦酆笞饣亟灰茲綣皇前湊展始壑蕩锍傻?,售價低于公允價值的差額,應計入當期損益;但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時,有關損失應予以遞延(遞延收益),并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內進行分攤;如果售價大于公允價值,其大于公允價值的部分應計入遞延收益,并在租賃期內分攤。

 

企業會計準則解釋第3

財政部關于印發企業會計準則解釋第3號的通知

財會〔20098

國務院有關部委、有關直屬機構,各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局),新疆生產建設兵團財務局,有關中央管理企業:

  為了深入貫徹企業會計準則,解決執行中出現的問題,同時考慮會計準則持續趨同和等效情況,我部制定了《企業會計準則解釋第3號》,現予印發。本解釋中除特別注明應予追溯調整的以外,其他問題自200911日起施行。

  附件:企業會計準則解釋第3

                           二○○九年六月十一日

 

企業會計準則解釋第3

 

  一、采用成本法核算的長期股權投資,投資企業取得被投資單位宣告發放的現金股利或利潤,應當如何進行會計處理?

  答:采用成本法核算的長期股權投資,除取得投資時實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發放的現金股利或利潤外,投資企業應當按照享有被投資單位宣告發放的現金股利或利潤確認投資收益,不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現的凈利潤。

  企業按照上述規定確認自被投資單位應分得的現金股利或利潤后,應當考慮長期股權投資是否發生減值。在判斷該類長期股權投資是否存在減值跡象時,應當關注長期股權投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(包括相關商譽)賬面價值的份額等類似情況。出現類似情況時,企業應當按照《企業會計準則第8號——資產減值》對長期股權投資進行減值測試,可收回金額低于長期股權投資賬面價值的,應當計提減值準備。

 

  二、企業持有上市公司限售股權,對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的,應當如何進行會計處理?

  答:企業持有上市公司限售股權(不包括股權分置改革中持有的限售股權),對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的,應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定,將該限售股權劃分為可供出售金融資產或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

  企業在確定上市公司限售股權公允價值時,應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》有關公允價值確定的規定執行,不得改變企業會計準則規定的公允價值確定原則和方法。

  本解釋發布前未按上述規定確定所持有限售股權公允價值的,應當按照《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》進行處理。

 

  三、高危行業企業提取的安全生產費,應當如何進行會計處理?

  答:高危行業企業按照國家規定提取的安全生產費,應當計入相關產品的成本或當期損益,同時記入“4301 專項儲備”科目。

  企業使用提取的安全生產費時,屬于費用性支出的,直接沖減專項儲備。企業使用提取的安全生產費形成固定資產的,應當通過“在建工程”科目歸集所發生的支出,待安全項目完工達到預定可使用狀態時確認為固定資產;同時,按照形成固定資產的成本沖減專項儲備,并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊。

  “專項儲備”科目期末余額在資產負債表所有者權益項下“減:庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。

  企業提取的維簡費和其他具有類似性質的費用,比照上述規定處理。

  本解釋發布前未按上述規定處理的,應當進行追溯調整。

 

  四、企業收到政府給予的搬遷補償款應當如何進行會計處理?

  答:企業因城鎮整體規劃、庫區建設、棚戶區改造、沉陷區治理等公共利益進行搬遷,收到政府從財政預算直接撥付的搬遷補償款,應作為專項應付款處理。其中,屬于對企業在搬遷和重建過程中發生的固定資產和無形資產損失、有關費用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產進行補償的,應自專項應付款轉入遞延收益,并按照《企業會計準則第16號——政府補助》進行會計處理。企業取得的搬遷補償款扣除轉入遞延收益的金額后如有結余的,應當作為資本公積處理。

  企業收到除上述之外的搬遷補償款,應當按照《企業會計準則第4號——固定資產》、《企業會計準則第16號——政府補助》等會計準則進行處理。

 

  五、在股份支付的確認和計量中,應當如何正確運用可行權條件和非可行權條件?

  答:企業根據國家有關規定實行股權激勵的,股份支付協議中確定的相關條件,不得隨意變更。其中,可行權條件是指能夠確定企業是否得到職工或其他方提供的服務、且該服務使職工或其他方具有獲取股份支付協議規定的權益工具或現金等權利的條件;反之,為非可行權條件??尚腥ㄌ跫ǚ衿諳尢跫蛞導ㄌ跫?。服務期限條件是指職工或其他方完成規定服務期限才可行權的條件。業績條件是指職工或其他方完成規定服務期限且企業已經達到特定業績目標才可行權的條件,具體包括市場條件和非市場條件。

  企業在確定權益工具授予日的公允價值時,應當考慮股份支付協議規定的可行權條件中的市場條件和非可行權條件的影響。股份支付存在非可行權條件的,只要職工或其他方滿足了所有可行權條件中的非市場條件(如服務期限等),企業應當確認已得到服務相對應的成本費用。

  在等待期內如果取消了授予的權益工具,企業應當對取消所授予的權益性工具作為加速行權處理,將剩余等待期內應確認的金額立即計入當期損益,同時確認資本公積。職工或其他方能夠選擇滿足非可行權條件但在等待期內未滿足的,企業應當將其作為授予權益工具的取消處理。

 

  六、企業自行建造或通過分包商建造房地產,應當遵循哪項會計準則確認與房地產建造協議相關的收入?

  答:企業自行建造或通過分包商建造房地產,應當根據房地產建造協議條款和實際情況,判斷確認收入應適用的會計準則。

  房地產購買方在建造工程開始前能夠規定房地產設計的主要結構要素,或者能夠在建造過程中決定主要結構變動的,房地產建造協議符合建造合同定義,企業應當遵循《企業會計準則第15號——建造合同》確認收入。

  房地產購買方影響房地產設計的能力有限(如僅能對基本設計方案做微小變動)的,企業應當遵循《企業會計準則第14號——收入》中有關商品銷售收入的原則確認收入。

 

  七、利潤表應當作哪些調整?

  答:(一)企業應當在利潤表“每股收益”項下增列“其他綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目。“其他綜合收益”項目,反映企業根據企業會計準則規定未在損益中確認的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額。“綜合收益總額”項目,反映企業凈利潤與其他綜合收益的合計金額。“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目的序號在原有基礎上順延。

 ?。ǘ┢笠滌Φ痹詬階⒅邢晗概鍍淥酆鮮找娓饗钅考捌淥盟壩跋?,以及原計入其他綜合收益、當期轉入損益的金額等信息。

 ?。ㄈ┢笠島喜⒗蟊硪燦Π湊丈鮮齬娑ń械髡?。在“綜合收益總額”項目下單獨列示“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”項目和“歸屬于少數股東的綜合收益總額”項目。

 ?。ㄋ模┢笠堤峁┣捌詒冉閑畔⑹?,比較利潤表應當按照《企業會計準則第30號——財務報表列報》第八條的規定處理。

 

  八、企業應當如何改進報告分部信息?

  答:企業應當以內部組織結構、管理要求、內部報告制度為依據確定經營分部,以經營分部為基礎確定報告分部,并按下列規定披露分部信息。原有關確定地區分部和業務分部以及按照主要報告形式、次要報告形式披露分部信息的規定不再執行。

 ?。ㄒ唬┚植?,是指企業內同時滿足下列條件的組成部分:

  1.該組成部分能夠在日?;疃脅杖?、發生費用;

  2.企業管理層能夠定期評價該組成部分的經營成果,以決定向其配置資源、評價其業績;

  3.企業能夠取得該組成部分的財務狀況、經營成果和現金流量等有關會計信息。

  企業存在相似經濟特征的兩個或多個經營分部,同時滿足《企業會計準則第35號——分部報告》第五條相關規定的,可以合并為一個經營分部。

 ?。ǘ┢笠狄躍植課∪范ūǜ娣植渴?,應當滿足《企業會計準則第35號——分部報告》第八條規定的三個條件之一。未滿足規定條件,但企業認為披露該經營分部信息對財務報告使用者有用的,也可將其確定為報告分部。

  報告分部的數量通常不應超過10個。報告分部的數量超過10個需要合并的,應當以經營分部的合并條件為基礎,對相關的報告分部予以合并。

 ?。ㄈ┢笠當ǜ娣植咳范ê?,應當披露下列信息:

  1.確定報告分部考慮的因素、報告分部的產品和勞務的類型;

  2.每一報告分部的利潤(虧損)總額相關信息,包括利潤(虧損)總額組成項目及計量的相關會計政策信息;

  3.每一報告分部的資產總額、負債總額相關信息,包括資產總額組成項目的信息,以及有關資產、負債計量的相關會計政策。

 ?。ㄋ模┏鮮鲆丫魑ǜ娣植啃畔⒆槌剎糠峙兜耐?,企業還應當披露下列信息:

  1.每一產品和勞務或每一類似產品和勞務組合的對外交易收入;

  2.企業取得的來自于本國的對外交易收入總額以及位于本國的非流動資產(不包括金融資產、獨立賬戶資產、遞延所得稅資產,下同)總額,企業從其他國家取得的對外交易收入總額以及位于其他國家的非流動資產總額;

  3.企業對主要客戶的依賴程度。

 

企業會計準則解釋第4

財政部關于印發企業會計準則解釋第4號的通知

財會〔201015

國務院有關部委、有關直屬機構,各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局),新疆生產建設兵團財務局,有關中央管理企業:

  為了深入貫徹實施企業會計準則,解決執行中出現的問題,同時,實現會計準則持續趨同和等效,我部制定了《企業會計準則解釋第4號》,現予印發,請遵照執行。

 

附件:企業會計準則解釋第4

              中華人民共和國財政部

                 年七月十四日

 

企業會計準則解釋第4

 

  一、同一控制下的企業合并中,合并方發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用,應當于發生時計入當期損益。非同一控制下的企業合并中,購買方發生的上述費用,應當如何進行會計處理?

  答:非同一控制下的企業合并中,購買方為企業合并發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用,應當于發生時計入當期損益;購買方作為合并對價發行的權益性證券或債務性證券的交易費用,應當計入權益性證券或債務性證券的初始確認金額。

 

  二、非同一控制下的企業合并中,購買方在購買日取得被購買方可辨認資產和負債,應當如何進行分類或指定?

  答:非同一控制下的企業合并中,購買方在購買日取得被購買方可辨認資產和負債,應當根據企業會計準則的規定,結合購買日存在的合同條款、經營政策、并購政策等相關因素進行分類或指定,主要包括被購買方的金融資產和金融負債的分類、套期關系的指定、嵌入衍生工具的分拆等。但是,合并中如涉及租賃合同和保險合同且在購買日對合同條款作出修訂的,購買方應當根據企業會計準則的規定,結合修訂的條款和其他因素對合同進行分類。

 

  三、企業通過多次交易分步實現非同一控制下企業合并的,對于購買日之前持有的被購買方的股權,應當如何進行會計處理?

  答:企業通過多次交易分步實現非同一控制下企業合并的,應當區分個別財務報表和合并財務報表進行相關會計處理:

 ?。ㄒ唬┰詬霰鴆莆癖ū碇?,應當以購買日之前所持被購買方的股權投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和,作為該項投資的初始投資成本;購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益的,應當在處置該項投資時將與其相關的其他綜合收益(例如,可供出售金融資產公允價值變動計入資本公積的部分,下同)轉入當期投資收益。

 ?。ǘ┰諍喜⒉莆癖ū碇?,對于購買日之前持有的被購買方的股權,應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量,公允價值與其賬面價值的差額計入當期投資收益;購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益的,與其相關的其他綜合收益應當轉為購買日所屬當期投資收益。購買方應當在附注中披露其在購買日之前持有的被購買方的股權在購買日的公允價值、按照公允價值重新計量產生的相關利得或損失的金額。

 

  四、企業因處置部分股權投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權的,對于處置后的剩余股權應當如何進行會計處理?

  答:企業因處置部分股權投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權的,應當區分個別財務報表和合并財務報表進行相關會計處理:

 ?。ㄒ唬┰詬霰鴆莆癖ū碇?,對于處置的股權,應當按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定進行會計處理;同時,對于剩余股權,應當按其賬面價值確認為長期股權投資或其他相關金融資產。處置后的剩余股權能夠對原有子公司實施共同控制或重大影響的,按有關成本法轉為權益法的相關規定進行會計處理。

 ?。ǘ┰諍喜⒉莆癖ū碇?,對于剩余股權,應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量。處置股權取得的對價與剩余股權公允價值之和,減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續計算的凈資產的份額之間的差額,計入喪失控制權當期的投資收益。與原有子公司股權投資相關的其他綜合收益,應當在喪失控制權時轉為當期投資收益。企業應當在附注中披露處置后的剩余股權在喪失控制權日的公允價值、按照公允價值重新計量產生的相關利得或損失的金額。

 

  五、在企業合并中,購買方對于因企業合并而產生的遞延所得稅資產,應當如何進行會計處理?

  答:在企業合并中,購買方取得被購買方的可抵扣暫時性差異,在購買日不符合遞延所得稅資產確認條件的,不應予以確認。購買日后12個月內,如取得新的或進一步的信息表明購買日的相關情況已經存在,預期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經濟利益能夠實現的,應當確認相關的遞延所得稅資產,同時減少商譽,商譽不足沖減的,差額部分確認為當期損益;除上述情況以外,確認與企業合并相關的遞延所得稅資產,應當計入當期損益。

  本解釋發布前遞延所得稅資產未按照上述規定處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

 

  六、在合并財務報表中,子公司少數股東分擔的當期虧損超過了少數股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的,其余額應當如何進行會計處理?

  答:在合并財務報表中,子公司少數股東分擔的當期虧損超過了少數股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的,其余額仍應當沖減少數股東權益。

  本解釋發布前子公司少數股東權益未按照上述規定處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

 

  七、企業集團內涉及不同企業的股份支付交易應當如何進行會計處理?

  答:企業集團(由母公司和其全部子公司構成)內發生的股份支付交易,應當按照以下規定進行會計處理:

 ?。ㄒ唬┙崴閆笠狄云潯舊砣ㄒ婀ぞ囈崴愕?,應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理;除此之外,應當作為現金結算的股份支付處理。

  結算企業是接受服務企業的投資者的,應當按照授予日權益工具的公允價值或應承擔負債的公允價值確認為對接受服務企業的長期股權投資,同時確認資本公積(其他資本公積)或負債。

 ?。ǘ┙郵芊衿笠得揮薪崴鬩邐窕蚴謨璞酒笠抵骯さ氖瞧潯舊砣ㄒ婀ぞ叩?,應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理;接受服務企業具有結算義務且授予本企業職工的是企業集團內其他企業權益工具的,應當將該股份支付交易作為現金結算的股份支付處理。

  本解釋發布前股份支付交易未按上述規定處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

 

  八、融資性擔保公司應當執行何種會計標準?

  答:融資性擔保公司應當執行企業會計準則,并按照《企業會計準則——應用指南》有關保險公司財務報表格式規定,結合公司實際情況,編制財務報表并對外披露相關信息,不再執行《擔保企業會計核算辦法》(財會〔200517號)。

  融資性擔保公司發生的擔保業務,應當按照《企業會計準則第25號——原保險合同》、《企業會計準則第26號——再保險合同》、《保險合同相關會計處理規定》(財會〔200915號)等有關保險合同的相關規定進行會計處理。

  本解釋發布前融資性擔保公司發生的擔保業務未按照上述規定處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

 

  九、企業發生的融資融券業務,應當執行何種會計標準?

  答:融資融券業務,是指證券公司向客戶出借資金供其買入證券或者出借證券供其賣出,并由客戶交存相應擔保物的經營活動。企業發生的融資融券業務,分為融資業務和融券業務兩類。

  關于融資業務,證券公司及其客戶均應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》有關規定進行會計處理。證券公司融出的資金,應當確認應收債權,并確認相應利息收入;客戶融入的資金,應當確認應付債務,并確認相應利息費用。

  關于融券業務,證券公司融出的證券,按照《企業會計準則第23號——金融資產轉移》有關規定,不應終止確認該證券,但應確認相應利息收入;客戶融入的證券,應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》有關規定進行會計處理,并確認相應利息費用。

  證券公司對客戶融資融券并代客戶買賣證券時,應當作為證券經紀業務進行會計處理。

  證券公司及其客戶發生的融資融券業務,應當按照《企業會計準則第37號——金融工具列報》有關規定披露相關會計信息。

  本解釋發布前融資融券業務未按照上述規定進行處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

 

  十、企業根據《企業會計準則解釋第2號》(財會〔200811號)的規定,對認股權和債券分離交易的可轉換公司債券中的認股權,單獨確認了一項權益工具(資本公積——其他資本公積)。認股權持有人沒有行權的,原計入資本公積(其他資本公積)的部分,應當如何進行會計處理?

  答:企業發行的認股權和債券分離交易的可轉換公司債券,認股權持有人到期沒有行權的,應當在到期時將原計入資本公積(其他資本公積)的部分轉入資本公積(股本溢價)。

  本解釋發布前認股權和債券分離交易的可轉換公司債券未按照上述規定進行處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

 

十一、本解釋中除特別注明應予追溯調整的以外,其他問題自201011日起施行。

 

關于執行《企業會計準則解釋4號》有關問題的提示

 

編者按:為幫助會機關各部門、派出機構和上海及深圳證券交易所會計小組工作人員了解和掌握企業會計準則的最新變化,有關變化對資本市場上市公司會計處理實務可能產生的影響等,根據財政部今年發布的《企業會計準則解釋4號》,我們起草了所附"關于執行《企業會計準則解釋4號》有關問題的提示"。

今后我們將根據企業會計準則的發展變化情況,不定期發布有關執行會計準則的提示性材料,指導監管實踐中對相關問題的把握和執行。

證監會會計部

2010年11月30日

關于執行《企業會計準則解釋4號》有關問題的提示

注:企業會計準則解釋第4號:

一、同一控制下的企業合并中,合并方發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用,應當于發生時計入當期損益。非同一控制下的企業合并中,購買方發生的上述費用,應當如何進行會計處理?

答:非同一控制下的企業合并中,購買方為企業合并發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用,應當于發生時計入當期損益;購買方作為合并對價發行的權益性證券或債務性證券的交易費用,應當計入權益性證券或債務性證券的初始確認金額。

《企業會計準則-企業合并》講解:

(三)合并方為進行企業合并發生的有關費用的處理

合并方為進行企業合并發生的有關費用,指合并方為進行企業合并發生的各項直接相關費用,如為進行企業合并支付的審計費用、資產評估費用以及有關的法律咨詢費用等增量費用。同一控制下企業合并進行過程中發生的各項直接相關費用,應于發生時費用化計入當期損益。借記“管理費用”等科目,貸記“銀行存款”等科目。但以下兩種情況除外:

1.以發行債券方式進行的企業合并,與發行債券相關的傭金、手續費等應按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定進行會計處理。該部分費用,雖然與籌集用于企業合并的對價直接相關,但其會計處理應遵照金融工具準則的原則,有關的費用應計入負債的初始計量金額。

2.發行權益性證券作為合并對價的,與所發行權益性證券相關的傭金、手續費等應按照《企業會計準則第37號——金融工具列報》的規定處理。即與發行權益性證券相關的費用,不管其是否與企業合并直接相關,均應自所發行權益性證券的發行收入中扣減,在權益性工具發行有溢價的情況下,自溢價收入中扣除,在權益性證券發行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下,應當沖減盈余公積和未分配利潤。 

企業專設的購并部門發生的日常管理費用,如果該部門的設置并不是與某項企業合并直接相關,而是企業的一個常設部門,其設置目的是為了尋找相關的購并機會等,維持該部門日常運轉的有關費用,不屬于與企業合并直接相關的費用,應當于發生時費用化計入當期損益。

 

一、企業合并中購買方發生的各種與企業合并直接相關費用的處理

(一)與企業合并直接相關費用的范圍

與企業合并直接相關的費用,是指可直接歸屬于企業合并交易的各項新增的外部費用。新增的外部費用,是指企業如未發生企業合并交易則不會發生的費用,包括為企業合并發生的審計、法律服務、資產評估等中介機構費用、企業內部專設的并購部門為進行有關企業合并交易發生的費用等。在以發行權益性證券或債務性證券作為合并對價的情況下,與企業合并直接相關的費用還包括與發行權益性證券或債務性證券相關,支付給券商的傭金和手續費等。

(二)與企業合并直接相關費用的處理原則

根據企業會計準則解釋4號,無論是同一控制下企業合并還是非同一控制下企業合并,合并方(購買方)為進行企業合并發生的各項直接相關費用,均應區別以下情況處理:

合并方式發生的交易費用的處理

1.以發行權益性證券方式進行的企業合并,與權益性證券發行相關的傭金、手續費等費用計入權益性證券的初始確認金額。即:自所發行權益性證券的發行收入中扣減,在權益性工具發行有溢價的情況下,自溢價收入中扣除,在權益性證券發行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下,沖減盈余公積和未分配利潤。

2.以發行債券方式進行的企業合并,與所發行債券相關的傭金、手續費等計入債務性證券的初始確認金額,即減少債券的溢價金額或增加折價金額。

3.除上述情況外,其他與企業合并直接相關的費用發生時計入當期損益(管理費用)。

二、與企業合并交易相關的購買或出售股權交易的處理

(一)個別財務報表的會計處理

對被投資企業增、減資情形主要規定增、減資后長期股權投資的核算增減資過程是否涉及損益

后續計量原持有投資是否追溯新投資成本確定

1.通過多次交易分步實現非同一控制下企業合并解釋4號成本法形成企業合并前原持有投資賬面價值不予調整形成對子公司初始投資成本=原持有投資的賬面價值+購買日新增投資成本否

2.通過多次交易分步實現同一控制下企業合并講解2008成本法新增投資形成對子公司投資前,原所持投資賬面價值的調整應予追溯形成對子公司長期股權投資成本=按照合并日持股比例計算應享有被合并方賬面凈資產份額;新增股權過程中一般不涉及損益因素(新增投資當期原已確認的投資收益應予沖回),在對原所持投資賬面價值進行追溯過程中,會涉及到對期初存收益及其他綜合收益的調整

3.保持控制權不變情況下的增資(與少數股東交易)講解2008-P332成本法原持有投資賬面價值不變,增資后長期股權投資初始投資成本=原持有投資的賬面價值+購買日新增投資成本,不涉及影響損益的因素

4.保持控制權不變情況下的減資(與少數股東交易)財會便[2009]14號成本法不涉及需要追溯調整的因素,對于剩余股權,應當按其賬面價值確認相關投資成本(作為成本法核算基?。┦盞蕉約塾氚創χ帽壤嶙耐蹲食殺局洳疃?,確認投資收益。存在其他綜合收益的,應按處置比例將相關其他綜合收益結轉至投資收益。

5.喪失控制權的減資(成為對聯營或合營企業的投資)解釋4號權益法剩余股權應視為自其取得時即采用權益法核算,對其賬面價值進行追溯調整對剩余股權的賬面價值,應追溯調整為自該項投資取得時即按權益法一直核算確定的賬面價值,相應調整留存收益及資本公積等項目。

6.喪失控制權的減資,出售股權后對被投資單位采成本法核算(不具有控制、共同控制或重大影響,且無法取得該項投資的公允價值)解釋4號成本法剩余股權賬面價值不予調整對于剩余股權,應當按其賬面價值確認相關投資成本,作為新的成本法核算基礎

關注重點:

原權益法核算的長期股權投資因非同一控制下企業合并轉為成本法,在個別財務報表中對其賬面價值不再要求進行追溯調整,對以后期間自子公司分回現金股利,應根據解釋3號確認投資收益,并同時對長期股權投資進行減值測試。與企業合并相關費用的處理不同,個別報表中長期股權投資的成本包含與取得投資直接相關的費用。

(二)合并財務報表的會計處理

對被投資企業增、減資情形主要規定是否追溯商譽的處理投資收益/權益的處理原有/剩余股權是否涉及公允價值計量

1.通過多次交易分步實現非同一控制下企業合并解釋4號原持有投資視同以購買日公允價值處置商譽=原持有股權在購買日公允價值+支付對價公允價值-享有購買日子公司可辨認凈資產公允價值的份額合并利潤表中投資收益=原持有股權在購買日的公允價值與其賬面價值的差額+與原持有股權相關的其他綜合收益原持有股權在購買日以公允價值進行重新計量

2.通過多次交易分步實現同一控制下企業合并講解2008原持有投資賬面價值在形成企業合并前進行了調整的,應予追溯不形成商譽按同一控制下企業合并的原則編制合并利潤表,相應調整合并資產負債表相關所有者權益項目不涉及按公允價值調整

3.保持控制權下的增資(與少數股東交易)講解2008-P332不涉及原持有投資的追溯調整商譽在購買日確認后,不會因新增投資發生變化支付價款與新增長期股權投資相對應享有子公司自購買日持續計算可辨認凈資產份額的差額視為權益性交易的結果,應當計入所有者權益。不涉及股權價值的重新計量。

4.保持控制權不變情況下的減資(與少數股東交易)財會便[2009]14號不涉及原持有投資的追溯調整商譽在購買日確認后,不會因減少投資發生變化處置價款與處置長期股權投資相對應享有子公司子購買日持續計算可辨認凈資產份額的差額視為權益性交易的結果,應當計入所有者權益。剩余股權仍構成對子公司投資,不涉及其價值量的重新計量

5.喪失控制權的減資(成為對聯營企業或合營企業的投資)解釋4號不涉及追溯調整商譽全部終止確認計入合并利潤表的投資收益=(處置股權取得的對價+剩余股權在處置日的公允價值)-(商譽+按原持股比例計算應享有原子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產的份額)+與原子公司股權相關的其他綜合收益剩余股權按照其在喪失控制權日的公允價值重新計量,作為后續權益法核算的基礎

6.喪失控制權的減資,成為采用成本法核算的長期股權投資(對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響,無法取得該項投資的公允價值)解釋4號不涉及追溯調整商譽全部終止確認計入合并利潤表的投資收益=(處置股權取得的對價+剩余股權公允價值-商譽-按原持股比例計算應享有原子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產的份額)+與原子公司股權相關的其他綜合收益剩余股權按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量,作為成本法核算基礎

 

關注重點:

1.明確了合并報表中對子公司增資和減資情況下損益的處理。

解釋4號中突出強調了對被投資單位的影響能力從不具有控制到形成控制,以及從擁有控制能力的對子公司投資轉變為不具有控制能力的其他投資情況下的處理。即:對于分步實現的非同一控制下合并,對于購買日之前持有的對被購買方的股權,應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量,公允價值與其賬面價值的差額計入當期合并利潤表中的投資收益;對于喪失了對原子公司控制權的部分股權處置,處置股權取得的對價與剩余股權公允價值之和,減去按原持股比例計算應享有原子公司自購買日開始持續計算的凈資產的份額(包括商譽)之間的差額,計入喪失控制權當期合并利潤表的投資收益。

2.增資和減資過程中可能涉及股權公允價值的確定,并影響當期合并報表的經營業績。

分步實現的非同一控制下合并,對于購買日之前持有的對被購買方股權,在合并報表中應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量,有關差額及相關其他綜合收益計入合并利潤表;對于部分處置子公司并喪失控制權的,剩余股權應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量,差額也會影響到合并利潤表的損益。該類交易中,公允價值的確定可能對公司當期業績具有較大影響,企業應采用適當的方法合理確定公允價值,使用估值技術的情況下,應特別關注估值技術的依據和估值方法的合理性。

3.通過多次交易分步實現非同一控制下企業合并,商譽的計算方法發生變化。

解釋4號發布前:購買方在購買日確認的商譽(或計入損益的金額),為每一單項交易產生的商譽(或應予確認損益的金額)之和,即分別按照單項股權在取得時點的價值量計量。

解釋4號發布后:商譽=原持有股權在購買日的公允價值+購買日支付對價公允價值-購買日享有子公司可辨認凈資產公允價值的份額,即商譽按照購買日所持的所有股權的公允價值減去購買日可辨認凈資產公允價值的相應份額確定。合并報表層面,視同為處置原有的股權再按照公允價值購入一項新的股權。

4.在處置股權導致喪失對原子公司控制權的情況下,剩余股權在個別報表與合并報表的計量基礎不一致。

個別報表層面強調原有歷史成本的延續性,合并報表層面以喪失控制權日的公允價值為計量基礎,這種因計量基礎不一致產生的差異將一直存在,直至有關股權被最終處置為止。對于剩余股權在個別報表層面和合并報表層面都采用權益法核算的(共同控制或重大影響),因對應享有被投資方損益按可辨認資產公允價值調整的基準日確定不同,將可能導致不同報表層面對同一被投資企業的權益法核算結果出現差異。

三、合并報表中對資不抵債子公司少數股東權益和少數股東損益的處理

解釋4號規定,在合并財務報表中,子公司少數股東分擔的當期虧損超過了少數股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的,其余額仍應當沖減少數股東權益。

關注重點:

1.對合并財務報表準則第21條進行了修改。原準則中的規定是,只有在公司章程或協議中規定少數股東有義務承擔超額虧損,有關的虧損才能夠分配給少數股東,章程或協議中沒有明確規定的情況下,子公司的超額虧損全部由控股股東承擔。解釋4號發布后,子公司發生超額虧損時,不論公司章程或協議是否規定少數股東有義務承擔,子公司少數股東均應分擔超額虧損。

2.該解釋4號發布后,合并報表中少數股東權益可能為負數。

3.解釋4號發布前,子公司少數股東權益未按照上述規定處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外,比較報表中的處理方法為:

借:少數股東權益/少數股東損益

貸:未分配利潤/歸屬于母公司股東的凈利潤

四、企業集團內涉及不同企業的股份支付交易中接受服務企業(即雇主)的會計處理

 

是否具有結算義務結算工具會計處理會計分錄

接受服務企業具有結算義務(結算企業)(A)接集團內其他企業權益工具現金結算的

股份支付等待期內:

借:成本費用

貸:應付職工薪酬

行權日:

借:應付職工薪酬(注:其他應付款)

貸:長期股權投資-集團內其

他企業/現金/資本公積等

本身權益工具權益結算的

股份支付等待期內:

借:成本費用

貸:資本公積-其他資本公積

行權日:

借:銀行存款

資本公積-其他資本公積

貸:股本

資本公積-資本溢價

接受服務企業沒有結算義務(非結算企業)(B)其他企業以集團內企業權益工具結算等待期內:

借:成本費用

貸:資本公積-資本溢價

 

關于印發企業會計準則解釋第5號的通知

財會〔201219

國務院有關部委、有關直屬機構,各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局),新疆生產建設兵團財務局,有關中央管理企業:

  為了深入貫徹實施企業會計準則,解決執行中出現的問題,同時,實現會計準則持續趨同和等效,我部制定了《企業會計準則解釋第5號》,現予印發,請遵照執行。

  附件:企業會計準則解釋第5號 

                財政部     

                2012115

 

 

附件

企業會計準則解釋第5

 

 

一、非同一控制下的企業合并中,購買方應如何確認取得的被購買方擁有的但在其財務報表中未確認的無形資產?

答:非同一控制下的企業合并中,購買方在對企業合并中取得的被購買方資產進行初始確認時,應當對被購買方擁有的但在其財務報表中未確認的無形資產進行充分辨認和合理判斷,滿足以下條件之一的,應確認為無形資產:

(一)源于合同性權利或其他法定權利;

(二)能夠從被購買方中分離或者劃分出來,并能單獨或與相關合同、資產和負債一起,用于出售、轉移、授予許可、租賃或交換。

企業應當在附注中披露在非同一控制下的企業合并中取得的被購買方無形資產的公允價值及其公允價值的確定方法。

二、企業開展信用風險緩釋工具相關業務,應當如何進行會計處理?

答:信用風險緩釋工具,是指信用風險緩釋合約、信用風險緩釋憑證及其他用于管理信用風險的信用衍生產品。信用風險緩釋合約,是指交易雙方達成的、約定在未來一定期限內,信用?;ぢ蚍槳湊趙級ǖ謀曜己頭絞較蛐龐帽;ぢ舴街Ц緞龐帽;し延?,由信用?;ぢ舴驕馱級ǖ謀甑惱襝蛐龐帽;ぢ蚍教峁┬龐梅縵氈;さ慕鶉諍顯?。信用風險緩釋憑證,是指由標的實體以外的機構創設,為憑證持有人就標的債務提供信用風險?;さ?、可交易流通的有價憑證。

信用?;ぢ蚍膠吐舴接Φ備菪龐梅縵棧菏凸ぞ叩暮賢蹩?,按照實質重于形式的原則,判斷信用風險緩釋工具是否屬于財務擔保合同,并分別下列情況進行處理:

(一)屬于財務擔保合同的信用風險緩釋工具,除融資性擔保公司根據《企業會計準則解釋第4號》第八條的規定處理外,信用?;ぢ蚍膠吐舴接Φ卑湊鍘鍍笠禱峒譜莢虻?/span>22號——金融工具確認和計量》中有關財務擔保合同的規定進行會計處理。其中,信用?;ぢ蚍街Ц兜男龐帽;し延煤托龐帽;ぢ舴餃〉玫男龐帽;な杖?,應當在財務擔保合同期間內按照合理的基礎進行攤銷,計入各期損益。

(二)不屬于財務擔保合同的其他信用風險緩釋工具,信用?;ぢ蚍膠吐舴接Φ卑湊鍘鍍笠禱峒譜莢虻?/span>22號——金融工具確認和計量》的規定,將其歸類為衍生工具進行會計處理。

財務擔保合同,是指當特定債務人到期不能按照最初或修改后的債務工具條款償付時,要求簽發人向蒙受損失的合同持有人賠付特定金額的合同。

開展信用風險緩釋工具相關業務的信用?;ぢ蚍膠吐舴?,應當根據信用風險緩釋工具的分類,分別按照《企業會計準則第37號——金融工具列報》、《企業會計準則第25號——原保險合同》或《企業會計準則第26號——再保險合同》以及《企業會計準則第30號——財務報表列報》進行列報。

三、企業采用附追索權方式出售金融資產,或將持有的金融資產背書轉讓,是否應當終止確認該金融資產?

答:企業對采用附追索權方式出售的金融資產,或將持有的金融資產背書轉讓,應當根據《企業會計準則第23號——金融資產轉移》的規定,確定該金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬是否已經轉移。企業已將該金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給轉入方的,應當終止確認該金融資產;保留了金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬的,不應當終止確認該金融資產;既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬的,應當繼續判斷企業是否對該資產保留了控制,并根據《企業會計準則第23號——金融資產轉移》的規定進行會計處理。

四、銀行業金融機構開展同業代付業務,應當如何進行會計處理?

答:銀行業金融機構應當根據委托行(發起行、開證行)與受托行(代付行)簽訂的代付業務協議條款判斷同業代付交易的實質,按照融資資金的提供方不同以及代付本金和利息的償還責任不同,分別下列情況進行處理:

(一)如果委托行承擔合同義務在約定還款日無條件向受托行償還代付本金和利息,委托行應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》,將相關交易作為對申請人發放貸款處理,受托行應當將相關交易作為向委托行拆出資金處理。

(二)如果申請人承擔合同義務向受托行在約定還款日償還代付本金和利息(無論還款是否通過委托行),委托行僅在申請人到期未能償還代付本金和利息的情況下,才向受托行無條件償還代付本金和利息的,對于相關交易中的擔保部分,委托行應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》對財務擔保合同的規定處理;對于相關交易中的代理責任部分,委托行應當按照《企業會計準則第14號——收入》處理。受托行應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》,將相關交易作為對申請人發放貸款處理。

銀行業金融機構應當嚴格遵循《企業會計準則第37號——金融工具列報》和其他相關準則的規定,對同業代付業務涉及的金融資產、金融負債、貸款承諾、擔保、代理責任等相關信息進行列報。同業代付業務產生的金融資產和金融負債不得隨意抵銷。

本條解釋既適用于信用證項下的同業代付業務,也適用于保理項下的同業代付業務。

五、企業通過多次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控制權,應當如何進行會計處理?

企業通過多次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控制權的,應當按照《關于執行會計準則的上市公司和非上市企業做好2009年年報工作的通知》(財會〔200916號)和《企業會計準則解釋第4號》(財會〔201015號)的規定對每一項交易進行會計處理。處置對子公司股權投資直至喪失控制權的各項交易屬于一攬子交易的,應當將各項交易作為一項處置子公司并喪失控制權的交易進行會計處理;但是,在喪失控制權之前每一次處置價款與處置投資對應的享有該子公司凈資產份額的差額,在合并財務報表中應當確認為其他綜合收益,在喪失控制權時一并轉入喪失控制權當期的損益。

處置對子公司股權投資的各項交易的條款、條件以及經濟影響符合以下一種或多種情況,通常表明應將多次交易事項作為一攬子交易進行會計處理:

1)這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的;

2)這些交易整體才能達成一項完整的商業結果;

3)一項交易的發生取決于其他至少一項交易的發生;

4)一項交易單獨看是不經濟的,但是和其他交易一并考慮時是經濟的。

六、企業接受非控股股東(或非控股股東的子公司)直接或間接代為償債、債務豁免或捐贈的,應如何進行會計處理?

:企業接受代為償債、債務豁免或捐贈,按照企業會計準則規定符合確認條件的,通常應當確認為當期收益;但是,企業接受非控股股東(或非控股股東的子公司)直接或間接代為償債、債務豁免或捐贈,經濟實質表明屬于非控股股東對企業的資本性投入,應當將相關利得計入所有者權益(資本公積)。

企業發生破產重整,其非控股股東因執行人民法院批準的破產重整計劃,通過讓渡所持有的該企業部分股份向企業債權人償債的,企業應將非控股股東所讓渡股份按照其在讓渡之日的公允價值計入所有者權益(資本公積),減少所豁免債務的賬面價值,并將讓渡股份公允價值與被豁免的債務賬面價值之間的差額計入當期損益??毓曬啥湊掌撇卣蘋枚閃慫鐘械牟糠指悶笠倒扇ㄏ蚱笠嫡ㄈ順フ?,該企業也按此原則處理。

 七、本解釋自201311施行,不要求追溯調整。

 

關于印發《企業會計準則解釋第6號》的通知

 

財會[2014]1

 

國務院有關部委、有關直屬機構,各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局),新疆生產建設兵團財務局,有關中央管理企業:

  為了深入貫徹實施企業會計準則,解決執行中出現的問題,同時,實現企業會計準則持續趨同和等效,我部制定了《企業會計準則解釋第6號》,現予印發,請遵照執行。

  附件:企業會計準則解釋第6

                財政部

                2014117

附件:

企業會計準則解釋第6

  一、企業因固定資產棄置費用確認的預計負債發生變動的,應當如何進行會計處理?

  答:企業應當進一步規范關于固定資產棄置費用的會計核算,根據《企業會計準則第4——固定資產》應用指南的規定,對固定資產的棄置費用進行會計處理。

  本解釋所稱的棄置費用形成的預計負債在確認后,按照實際利率法計算的利息費用應當確認為財務費用;由于技術進步、法律要求或市場環境變化等原因,特定固定資產的履行棄置義務可能發生支出金額、預計棄置時點、折現率等變動而引起的預計負債變動,應按照以下原則調整該固定資產的成本:

  (1) 對于預計負債的減少,以該固定資產賬面價值為限扣減固定資產成本。如果預計負債的減少額超過該固定資產賬面價值,超出部分確認為當期損益。

  (2) 對于預計負債的增加,增加該固定資產的成本。

  按照上述原則調整的固定資產,在資產剩余使用年限內計提折舊。一旦該固定資產的使用壽命結束,預計負債的所有后續變動應在發生時確認為損益。

  二、根據《企業會計準則第20——企業合并》,在同一控制下的企業合并中,合并方在企業合并中取得的資產和負債,應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量。在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下,合并方在編制財務報表時,應如何確定被合并方資產、負債的賬面價值?

  答:同一控制下的企業合并,是指參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制,且該控制不是暫時性的。從最終控制方的角度看,其在合并前后實際控制的經濟資源并沒有發生變化,因此有關交易事項不應視為購買。合并方編制財務報表時,在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下,應視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時起,一直是一體化存續下來的,應以被合并方的資產、負債(包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽)在最終控制方財務報表中的賬面價值為基礎,進行相關會計處理。合并方的財務報表比較數據追溯調整的期間應不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時間。

  本解釋發布前同一控制下的企業合并未按照上述規定處理的,應當進行追溯調整,追溯調整不切實可行的除外。

  三、本解釋自發布之日起施行。

 

 

2015年06月11日

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